GUÍA
III
Unidad
I Tema 1
- Sobre
la base de calculo del I.S.L.R.
La
Inflación deforma la definición de la renta utilizada a efectos fiscales, haciéndola
inconsistente con una definición económica correcta. Esta situación se debe a
que la contabilidad se expresa en datos históricos. Si los precios ni varían
nunca los datos históricos proporcionarían una información exacta para la
preparación de los balances y cuentas de resultados del sujeto pasivo, sin
embargo, cuando los precios varían – y particularmente en un escenario
inflacionario – se distorsionan los resultados de los estados financieros y
esto afectará la medición de la base de cálculo del tributo, determinando un
efecto distorsionante en la medida de los ingresos.
1.1.
Ganancias de Capital: una de las categorías mas afectadas por la inflación
son las ganancias de capital. La conjugación de la expresión nominal del costo
histórico y del valor de realización a precios actuales, conlleva una distorsión
inevitable en la medición de su magnitud. La apreciación del precio de un
activo que refleje sólo un aumento general de precios es una ganancia ficticia
porque no proporciona al inversionista un mayor poder de compra sobre bienes y
servicios. La distorsión puede llegar a situaciones más radicales donde en la
realidad sólo hay pérdidas.
1.2.
Depreciación y Amortización: es notorio que durante períodos
inflacionarios, el precio de mercado de los activos depreciables o amortizables,
se aparta de su costo según libros y que los apartados para atender la
depreciación o amortización, basados en los costos históricos, tiende a
incrementar artificialmente los ingresos por su realización. De modo que, el
sistema de depreciación o amortización sobre costos históricos, no cumple con
su función básica de recuperación del costo del activo permanente,
imposibilitando su reposición, y en consecuencia, el mantenimiento del capital.
Del rendimiento bruto de los activos dedicados a la producción de la renta debe
deducirse una cantidad de dinero que , al invertirse en algún activo nuevo
mantenga intacto el valor real de los activos permanentes del contribuyente.
1.3.
Inventarios: también los inventarios son susceptibles de ganancias y pérdidas
producto de los cambios de precios, a pesar de que estén destinados a
rotar con mayor rapidez que los activos fijos. En materia de inventarios existen
los denominados “beneficios en existencia” que se originan como consecuencia
de las plusvalías nominales no realizadas por las apreciaciones de valor de las
citadas mercancías, que resulten de la diferencia entre los costos históricos
y los de reposición; pero éstos beneficios no son reales, sino ilusorios. Se
producen como consecuencia de que el inventario inicial y el final en un período
determinado se evalúan con una misma unidad monetaria, pero representativa de
poderes de compra distintos, por lo que se tiende a infraestimar los costos
reales. La distorsión será mayor dependiendo de la importancia relativa de los
inventarios en relación al total de activos del contribuyente, a la velocidad
de rotación de los mismos y la tasa de inflación. El efecto erosivo de la
inflación sobre los inventarios se agrava en mayor medida cuando éstos son
determinados en base al método PESP, primero en entrar primero en salir. Ello
implica que para determinar el valor del inventario se utilizan los valores de
los artículos mas antiguos del inventario (primero en entrar), esto es, los de
costo histórico mas remoto, y por lo tanto, mas bajo. Desde el punto de vista
impositivo, esto creará un enriquecimiento ficticio al realizar los bienes
inventariados.
El
problema se suaviza (mas no se elimina) en el caso de que los inventario sean
determinados conforme al método UEPS, último en entrar primero en salir. De
esta forma, el inventario se valora por lo menos en función de precios mas
actuales, reduciendo la brecha entre los precios de reposición y los costos
históricos, de modo que los beneficios e inventario pueden llegar a ser
minimizados. Inclusive en casos en que las mercancías de que se trate, aumenten
de precio por encima del índice general para un período dado, el
enriquecimiento resultante de la realización del inventario estará libre de
toda distorsión nominal.
1.4.
Intereses: la materia de los intereses plantea problemas de ajustes
serios y especiales. La experiencia demuestra que la inflación determina
aumentos de tipo de interés del mercado. La tendencia es que la tasa de interés
supere la tasa de inflación esperada para un período dado. Así las cosas, al
menos desde el punto de vista equitativo no se justificaría un ajuste de la
renta imponible. Sin embargo, anota la doctrina mas autorizada, la evidencia empírica
disponible en varios países apuntan el hecho que los intereses no han aumentado
tanto como la tasa de inflación.
Ejemplo:
supongamos que un individuo puede prestar sus ahorros a un tipo de interés del
5% al que denominamos el tipo real. Para simplificar la presentación evitaremos
las complicaciones que se producirían al considerar la estructura temporal del
tipo de interés y nos referiremos, por lo tanto a un tipo de interés concreto.
También supondremos que el tipo impositivo marginal sobre la renta para éste
individuo concreto es del 50%.
Dados
éstos supuestos, si un individuo presta 1.000 Bs. y después de un año recibe
50 Bs. Por concepto de interés además de la devolución de los 1.000 Bs. ésta
renta será gravada al tipo impositivo marginal del 50%. Por tanto, después
de pagar el impuesto le quedarán 25 Bs. o un tipo de interés neto de impuesto
del 2,5% sobre su inversión financiera. En este caso, cuando existe estabilidad
de precios actual y esperada, el impuesto sobre los intereses nunca reducirá
esa renta a una cifra negativa a no ser que el I.S.L.R tenga tipos
marginales al 100%.
El
mecanismo de ajuste al capital o principal es idéntico a la corrección del
costo histórico utilizado en conexión con las ganancias del capital. El interés
gravable se calcularía sobre el capital deflactado. El contribuyente
prestamista gozaría de una deducción equivalente a la diferencia entre el
interés sobre el capital nominal y el interés generado sobre el capital
deflactado durante el período que se trate; o lo que es lo mismo, sólo se
consideraría interés a los fines de imposición la cantidad ajustada.
- En
Materia de tramos, exenciones y exoneraciones y otros valores expresados en
términos monetarios.
La
manifestación más paladina de carácter directo y personal del I.S.L.R es la
progresividad de las tarifas y la existencia de exenciones, desgravámenes y créditos,
que buscan precisar la verdadera capacidad contributiva de los sujetos incididos
por el gravamen.
En
período de inflación la renta nominal aumenta en mayor medida y rapidez que la
renta real. La interacción de ésta realidad con la rigidez de la estructura
legal del impuesto aumentará la carga impositiva media para todos los niveles
de la renta. Los contribuyentes con niveles muy inferiores de ingresos, por lo
tanto, antes exentos, pueden ahora verse sometidos al impuesto, sin que en la
realidad hayan aumentado sus ingresos reales. Igualmente con los contribuyentes
antes gravados que lo serán de tipo impositivo superiores. En palabras
resumidas: los contribuyentes se ven desplazados hacia arriba en una escala
progresiva y en consecuencia, sometidos a una gran carga impositiva superior.
De
modo que, al aumentar la renta nominal del contribuyente, éstos son desplazados
a tramos superiores de imposición.
En
efecto, éstos aumentos de la carga impositiva tienen su causa principal en la
contracción del valor real de las exenciones y desgravámenes, aunque las
estructuras de tipo han jugado también un papel importante. Sobre este último
particular, la inflación produce una contracción real de los tramos de renta.
El desplazamiento de un contribuyente a una tramo impositivo superior dependerá
de la amplitud de los tramos. Mientras más amplio sea, más tardará la inflación
en empujar al contribuyente al tramo superior, donde se enfrentará a un tipo
impositivo marginal más alto.
El
problema de la inflación sobre la estructura de tramos es equivalente en
materia de impuesto a la renta sobre sociedades, cuando tales enriquecimientos
netos se encuentran sometidos a un gravamen estructurado a una tarifa
progresiva, tal como ocurre entre nosotros por virtud en ka tarifa 2. (Art. 52).
Los
incrementos de la carga tributaria, como consecuencia de la inflación, han
obligado ha adoptar métodos correctivos de las distorsiones citadas a la
estructura de tramos. Los más rudimentarios se han localizado en los valores
nominales de la exenciones y otros valores expresados en términos fijos, para
reexpresar los términos superados por la inflación.
Los
principales esquemas de ajuste automático de la estructura de tramos tienen dos
objetivos:
·
La corrección de las alícuotas de acuerdo con algún índice, sin alterar las
expresiones nominales de los ramos
·
El ajuste anual de los mismos, así como de otros valores expresados en términos
monetarios, mediante un índice deflactor.
- Retardo
en la Recaudación ( valor real del producido tributario)
El
hecho evidente del retardo que existe entre el momento en que nace la obligación
tributaria y el momento en que se hace exigible, éste retardo se justifica par
permitir al contribuyente la determinación de la obligación y el cumplimiento
de los deberes formales asociados al cumplimiento del débito impositivo, sin
embargo, más allá de éste período legal cualquier demora injustificada que
la exceda afectará la recaudación de la siguiente manera:
·
Dada la tasa de inflación y suponiendo una elasticidad del impuesto igual a la
unidad cuando mayor sea el retardo en la recaudación del impuesto, mayor
será, la recaudación real neta inducida por la inflación en los ingresos
impositivos que recibirá el fisco.
·
Dado el retardo en la recaudación del impuesto, cuanto mayor sea la tasa de
inflación, menor será el valor real del ingreso derivado del impuesto.
·
Cuanto más importancia tenga el I.S.L.R en el sistema tributario de un país
mayor será la pérdida de recaudación en valor absoluto.